E-Rechnung Pflicht bei steuerfreien Leistungen nach § 4 UStG

Kurz & knapp: Nicht jede steuerfreie Leistung ist automatisch von der E-Rechnungspflicht befreit. Ausgenommen sind nur Umsätze nach § 4 Nr. 8 bis 29 UStG, also insbesondere Finanz-, Versicherungs-, Gesundheits-, Bildungs- und bestimmte Vermietungsleistungen. Wer hingegen steuerfrei nach § 4 Nr. 1 bis 7 UStG liefert, etwa im Export- oder innergemeinschaftlichen Bereich, bleibt trotz Umsatzsteuerbefreiung grundsätzlich zur Ausstellung einer E-Rechnung verpflichtet.

Die zentrale Unterscheidung: Nicht jede Steuerbefreiung wirkt gleich

Mit dem Wachstumschancengesetz wurde die verpflichtende E-Rechnung im B2B-Bereich in § 14 UStG verankert. Der Gesetzgeber hat dabei eine Ausnahme für bestimmte steuerfreie Umsätze geschaffen – jedoch nicht pauschal für alle Steuerbefreiungen des § 4 UStG, sondern gezielt für die Tatbestände der Nummern 8 bis 29. Diese Differenzierung wird in der Praxis häufig übersehen. Unternehmen, die glauben, jede umsatzsteuerbefreite Rechnung sei automatisch von der neuen Formpflicht ausgenommen, laufen Gefahr, formell fehlerhafte Rechnungen zu stellen, sobald sie unter die Ausstellungspflicht ab 2027 beziehungsweise 2028 fallen.

Welche Leistungen konkret ausgenommen sind

§ 4 Nr. 8 bis 29 UStG umfasst ein breites Spektrum an Umsätzen, die aus sozial- oder wirtschaftspolitischen Gründen von der Umsatzsteuer befreit sind. Dazu zählen unter anderem:

• Nr. 8: Umsätze im Geld- und Kapitalverkehr, etwa Kreditgewährung und Kontoführung
• Nr. 10 und 11: Versicherungs- und Bausparkassenvertreterleistungen
• Nr. 12: Vermietung und Verpachtung von Grundstücken
• Nr. 14: Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin durch Ärzte, Zahnärzte, Heilpraktiker und ähnliche Berufe
• Nr. 16: Leistungen von Pflege- und Betreuungseinrichtungen
• Nr. 18: Leistungen von Wohlfahrtsverbänden
• Nr. 21 und 22: Bildungs- und Schulungsleistungen
• Nr. 25: Leistungen der Kinder- und Jugendhilfe

Für all diese Umsätze besteht keine Pflicht zur Ausstellung einer strukturierten E-Rechnung, selbst wenn beide Vertragspartner inländische Unternehmer sind.

Welche steuerfreien Leistungen NICHT ausgenommen sind

Deutlich seltener bekannt ist die Kehrseite: § 4 Nr. 1 bis 7 UStG betrifft vor allem Ausfuhrlieferungen, innergemeinschaftliche Lieferungen und bestimmte grenzüberschreitende Leistungen im internationalen Güter- und Personenverkehr. Diese Umsätze sind zwar ebenfalls von der Umsatzsteuer befreit, fallen aber nicht unter die Ausnahmeregelung der E-Rechnungspflicht. Ein Maschinenbauunternehmen, das eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung nach Frankreich abrechnet, muss also – sobald es der Ausstellungspflicht unterliegt – trotzdem grundsätzlich prüfen, ob eine E-Rechnung erforderlich ist. Allerdings ist hier zu beachten, dass die E-Rechnungspflicht ohnehin nur inländische B2B-Umsätze zwischen im Inland ansässigen Unternehmen betrifft; bei grenzüberschreitenden Lieferungen an ausländische Abnehmer greift die deutsche E-Rechnungspflicht meist gar nicht aus anderen Gründen, nicht wegen der Steuerbefreiung selbst.

Praxisbeispiel: Physiotherapiepraxis vs. Immobilienmakler

Die Physiotherapiepraxis Sommerfeld in Münster erbringt ausschließlich Heilbehandlungen nach § 4 Nr. 14 UStG und stellt einer Krankenkasse sowie mehreren Privatpatienten Rechnungen über insgesamt 4.200 Euro im Monat. Da es sich um steuerfreie Heilbehandlungsleistungen handelt, ist die Praxis auch nach 2027 nicht verpflichtet, E-Rechnungen auszustellen – unabhängig vom Jahresumsatz. Ganz anders die Immobilienmakler GmbH Bergmann aus Köln: Sie vermittelt sowohl Wohnungsverkäufe, die unter die Grunderwerbsteuer fallen und keine umsatzsteuerpflichtige Maklerleistung im engeren Sinne darstellen, als auch gewerbliche Vermietungsleistungen mit Umsatzsteueroption. Für Letztere greift keine Steuerbefreiung nach Nr. 8 bis 29, sodass die GmbH bei einem Jahresumsatz von 950.000 Euro ab dem 1. Januar 2027 zur Ausstellung von E-Rechnungen verpflichtet ist.

Tabelle: Ausnahme ja oder nein?

Warum diese Ausnahme überhaupt existiert

Der Gesetzgeber begründet die Ausnahme für § 4 Nr. 8 bis 29 UStG damit, dass bei diesen Umsätzen typischerweise kein Vorsteuerabzug beim Empfänger möglich ist und die Rechnung deshalb keine steuerliche Kontrollfunktion im Sinne des Vorsteuerabzugssystems erfüllt. Da der zentrale Zweck der E-Rechnung die maschinelle Prüfbarkeit von Vorsteueransprüchen ist, macht eine verpflichtende strukturierte Rechnung für Umsätze ohne Vorsteuerabzugsrisiko wenig Sinn. Bei den Ausfuhr- und innergemeinschaftlichen Lieferungen nach Nr. 1 bis 7 hingegen besteht ein anderer Kontrollzusammenhang, weshalb der Gesetzgeber hier keine generelle Ausnahme vorgesehen hat.

Häufige Fehler in der Praxis

Der häufigste Fehler in Buchhaltungsabteilungen entsteht dadurch, dass Rechnungsvorlagen und ERP-Systeme pauschal nach dem Steuersatz „0 %“ filtern, ohne zwischen den zugrundeliegenden Befreiungsnormen zu unterscheiden. Ein System, das automatisch alle Rechnungen mit 0 % Umsatzsteuer von der E-Rechnungspflicht ausnimmt, produziert bei innergemeinschaftlichen Lieferungen falsche Ergebnisse und riskiert Formfehler, sobald die Ausstellungspflicht greift. Eine saubere Stammdatenpflege, die jede Leistungsart der richtigen Befreiungsnorm zuordnet, ist deshalb keine reine Formsache, sondern eine Voraussetzung für rechtssichere Rechnungsstellung. ist die pauschale Annahme, „steuerfrei“ bedeute automatisch „keine E-Rechnungspflicht“. Viele Unternehmer und selbst manche Buchhaltungsprogramme unterscheiden nicht zwischen den verschiedenen Steuerbefreiungstatbeständen. Ein zweiter häufiger Fehler betrifft gemischte Tätigkeiten: Ein Unternehmen, das sowohl steuerfreie Leistungen nach Nr. 14 als auch steuerpflichtige Nebenleistungen erbringt – etwa eine Physiotherapiepraxis, die zusätzlich Massageöle und Trainingsgeräte verkauft –, muss für den steuerpflichtigen Teil die reguläre E-Rechnungspflicht beachten, sobald sie greift, während der steuerfreie Heilbehandlungsanteil ausgenommen bleibt.

Edge Cases: Gemischte und optierte Umsätze

Besonders komplex wird es bei der Umsatzsteueroption nach § 9 UStG. Ein Unternehmer, der eine an sich steuerfreie Vermietungsleistung nach § 4 Nr. 12 UStG zur Umsatzsteuerpflicht optiert, um selbst den Vorsteuerabzug aus Baukosten zu erhalten, verlässt damit den Bereich der Ausnahme: Die Leistung ist dann steuerpflichtig und unterliegt der regulären E-Rechnungspflicht, sofern der Vermieter zur Ausstellung verpflichtet ist. Ähnlich verhält es sich bei Bildungsträgern, die neben steuerfreien Kursen nach § 4 Nr. 21 UStG auch steuerpflichtige Beratungsleistungen anbieten – hier ist pro Leistung, nicht pro Unternehmen, zu prüfen, ob die Ausnahme greift.

Checkliste: Prüfschema für steuerfreie Leistungen

1. Unter welche Nummer des § 4 UStG fällt die konkrete Leistung?
2. Liegt eine Befreiung nach Nr. 8 bis 29 vor, oder handelt es sich um Nr. 1 bis 7?
3. Wurde zur Umsatzsteuerpflicht optiert (§ 9 UStG)?
4. Erbringt das Unternehmen auch steuerpflichtige Nebenleistungen?
5. Ist der Rechnungsempfänger ein inländisches B2B-Unternehmen?

Zusammenspiel mit Kleinunternehmerregelung und Fristen

Steuerfreie Leistungen nach Nr. 8 bis 29 und die Kleinunternehmerregelung nach § 19 UStG sind zwei unabhängige Ausnahmetatbestände, die sich überschneiden können, aber nicht müssen. Ein Kleinunternehmer, der zugleich steuerfreie Heilbehandlungen erbringt, ist gleich doppelt von der Ausstellungspflicht befreit. Für größere Unternehmen mit steuerfreien Umsätzen nach Nr. 8 bis 29 gelten die allgemeinen Übergangsfristen der E-Rechnungspflicht ohnehin nicht, da für diese Umsätze gar keine Ausstellungspflicht entsteht – unabhängig vom Umsatzstichtag 2027 oder 2028.

Warum die Vorsteuerabzugslogik hier den Ausschlag gibt

Um die Systematik wirklich zu verstehen, lohnt sich ein Blick auf den eigentlichen Zweck der E-Rechnungspflicht: Sie soll perspektivisch ein transaktionsbasiertes Meldesystem an die Finanzverwaltung ermöglichen, mit dem Umsatzsteuervoranmeldungen und Vorsteuerabzüge maschinell abgeglichen werden können. Bei Umsätzen nach § 4 Nr. 8 bis 29 UStG entsteht beim Leistungsempfänger regelmäßig gar kein Vorsteuerabzug, weil die Leistung selbst steuerfrei ist und keine Umsatzsteuer ausgewiesen wird, die geltend gemacht werden könnte. Ein maschinell prüfbarer Datensatz hätte hier also keinen praktischen Mehrwert für die Steuerkontrolle. Bei Ausfuhrlieferungen und innergemeinschaftlichen Lieferungen nach Nr. 1 bis 7 UStG ist die Lage anders: Diese Umsätze sind eng mit dem Vorsteuerabzug des liefernden Unternehmens und mit der Kontrolle grenzüberschreitender Warenströme verknüpft, weshalb der Gesetzgeber hier bewusst keine Ausnahme vorgesehen hat, obwohl auch diese Umsätze steuerfrei sind. Diese Logik hilft in Zweifelsfällen: Wer sich fragt, ob eine bestimmte Steuerbefreiung auch von der E-Rechnungspflicht befreit, sollte prüfen, ob beim Empfänger überhaupt ein Vorsteuerabzug in Betracht käme.

Bedeutung für Wohlfahrtsverbände und soziale Einrichtungen

Für gemeinnützige Träger im Sozial- und Gesundheitswesen, etwa Pflegedienste, Wohlfahrtsverbände und Einrichtungen der Jugendhilfe, ergibt sich aus § 4 Nr. 16, 18 und 25 UStG eine weitreichende praktische Erleichterung: Der überwiegende Teil ihrer Kernleistungen bleibt von der E-Rechnungspflicht unberührt, selbst wenn der Träger insgesamt Millionenumsätze erzielt und damit eigentlich unter die Umsatzschwelle für die frühere Ausstellungspflicht ab 2027 fallen würde. Anders sieht es aus, sobald solche Einrichtungen einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb unterhalten, etwa einen Cateringservice für externe Kunden oder eine Fortbildungsakademie mit steuerpflichtigen Zusatzangeboten. Für diesen abgrenzbaren Teil der Tätigkeit gilt die reguläre E-Rechnungspflicht nach den allgemeinen Fristen, weshalb eine sorgfältige buchhalterische Trennung zwischen steuerfreiem Kernbereich und steuerpflichtigem Geschäftsbetrieb unerlässlich ist, um spätere Nachfragen des Finanzamts zu vermeiden.

Fazit

Die Ausnahme für steuerfreie Leistungen ist präziser gefasst, als viele Unternehmer annehmen: Sie gilt gezielt für § 4 Nr. 8 bis 29 UStG und damit für Bereiche wie Gesundheit, Bildung, Finanzdienstleistungen und private Vermietung, nicht aber für Ausfuhr- und innergemeinschaftliche Lieferungen nach Nr. 1 bis 7. Wer gemischte Umsätze erbringt oder zur Steuerpflicht optiert, muss die Ausnahme leistungsbezogen prüfen. Eine pauschale Gleichsetzung von Steuerbefreiung und E-Rechnungsfreiheit führt schnell zu Formfehlern, sobald die Ausstellungspflicht ab 2027 greift.

Häufig gestellte Fragen

Sind Ärzte generell von der E-Rechnungspflicht befreit?

Für Heilbehandlungsleistungen nach § 4 Nr. 14 UStG ja. Erbringt eine Praxis jedoch zusätzlich steuerpflichtige Leistungen wie Schönheitsbehandlungen ohne medizinische Indikation, gilt dafür die reguläre E-Rechnungspflicht.

Warum sind Exportlieferungen nicht von der Ausnahme erfasst?

Weil der Gesetzgeber die Ausnahme bewusst auf § 4 Nr. 8 bis 29 UStG beschränkt hat. Ausfuhr- und innergemeinschaftliche Lieferungen nach Nr. 1 bis 7 bleiben grundsätzlich im System der E-Rechnungspflicht, auch wenn die deutsche Pflicht bei Auslandskunden oft aus anderen Gründen nicht greift.

Muss ein Vermieter von Wohnraum eine E-Rechnung stellen?

Nein, solange die Vermietung nach § 4 Nr. 12 UStG steuerfrei bleibt. Bei gewerblicher Vermietung mit wirksamer Umsatzsteueroption sieht das anders aus.

Gilt die Ausnahme auch für Versicherungsvertreter?

Ja, Versicherungsvertreterleistungen nach § 4 Nr. 11 UStG fallen unter die Ausnahme und sind nicht E-Rechnungspflichtig.

Was passiert bei gemischten Umsätzen in einer Rechnung?

Enthält eine Rechnung sowohl steuerfreie als auch steuerpflichtige Positionen, empfiehlt sich in der Praxis meist die getrennte Rechnungsstellung oder zumindest eine klare Kennzeichnung, um Formfehler bei der E-Rechnungspflicht zu vermeiden.

Betrifft die Ausnahme auch Bildungsträger mit gemischtem Angebot?

Nur für den steuerfreien Kursanteil nach § 4 Nr. 21 oder 22 UStG. Steuerpflichtige Zusatzleistungen wie individuelle Beratung unterliegen der regulären Pflicht.

Wie wirkt sich die Ausnahme auf den Vorsteuerabzug des Empfängers aus?

Bei steuerfreien Leistungen nach Nr. 8 bis 29 entsteht ohnehin meist kein Vorsteuerabzug, weshalb die formale Erleichterung konsequent ist und kein zusätzliches Risiko für den Empfänger darstellt.